과세처분 개념에 대한 비판적 고찰

김 철 우

변호사

A Critical Analysis on the Concept of Taxation Disposition

Chul-Woo, Kim

lawyer

본 논문은 조세소송에서 과세처분의 개념과 성질에 대한 비판적 분석을 담고 있다. 공법학에서 조세부과는 과거 경찰국가에서 국왕의 재정하명의 형태로 보던 전통에 따라 전형적인 권력관계의 속성을 내포하고 있는 것으로 인식되어 왔다. 그 결과 학설과 판례는 과세관청이 법률에서 규정하고 있는 조세채무를 구체화(특정)하기 위하여 내린 확정결정이나 경정결정을 행정소송법상 취소소송의 대상이 되는 공권력 행사인 행정처분으로 이해하였다. 하지만 이러한 결정들은 그 자체로 국민의 구체적인 권리의무에 직접 변동을 초래하지 않을 뿐 아니라 행정행위의 속성인 불가변력이 인정되지 않는다는 점에서 강학상 행정행위의 개념과 조화되기 어렵다. 그럼에도 오늘날 학설과 판례는 조세채무의 확정을 위해 과세관청이 내린 결정들을 ‘과세처분’이라는 개념으로 묶어 항고소송을 제기하도록 조세소송의 구조를 설계하고 있다. 이로 인해 오늘날 조세소송과 관련하여 소송의 대상이 되는 과세처분의 특정과 소송유형의 선택, 법원의 심판범위와 판결의 효력에 이르기까지 매우 다양하고 복잡한 이론이 전개되고 있다. 가령 단일한 과세단위 내에서 세액의 확정은 다양한 경로를 통해 이루어지는데, 이때 조세채무의 확정과 변경(수정) 단계에서 이루어진 결정들 상호간의 관계정립(흡수설 이론과 불가쟁력 등)과 소송대상 및 유형의 선택에 대한 문제, 조세소송의 심판범위와 판결 확정 후 탈루소득에 대한 재처분의 문제, 과·오납금에 대한 환급단계에서 과세처분의 공정력과의 관계에 따라 발생하는 재판관할과 소송유형 선택의 문제 등이 대표적이다. 뿐만 아니라 조세소송에 있어 항고소송 중심주의에도 불구하고 정작 세액확정절차에서는 독일과 달리 원칙적으로 신고납세주의를 따르고 있어 확정된 세액을 다투기 위해서는 경정청구제도를 활용하여 거부처분 취소소송이라는 우회적인 방식을 취하는 것 역시 매우 부자연스럽고, 분쟁의 일회적 해결에 걸림돌이 되고 있다. 이처럼 조세소송과 관련하여 다분히 기교적이고 복잡한 이론적 난관에 봉착하게 되는 근본적인 원인은 바로 기존의 ‘과세처분’이라고 하는 개념과 이를 기초로 한 항고소송(취소소송)의 틀이 조세소송의 본질과 괴리되기 때문이다. 조세소송의 기능은 납세자가 세법에 따라 부담하는 조세채무의 존부와 범위를 확인하여 객관적으로 정당한 세액을 확정하는 것이다. 따라서 이에 대한 다툼은 공법상 법률관계의 획정에 관한 문제이므로 조세채무의 확정(및 수정) 단계에서 이루어지는 과세관청의 결정은 행정처분이 아닌 관념의 통지로 이해하고, 이에 대한 불복절차는 공법상 법률관계에 관한 당사자소송으로 해결하는 것이 보다 합리적이다.